W związku z wejściem w życie nowych przepisów dotyczących pełnomocnictw w postępowaniu podatkowym, zawodowi pełnomocnicy (adwokaci, radcowie prawni, doradcy podatkowi) zobowiązani zostali do podania w pełnomocnictwie szczególnym PPS-1 adresu elektronicznego. Czym jest adres elektroniczny profesjonalnego pełnomocnika, jak go uzyskać pisałem w poprzednim artykule pt.: Adres elektroniczny pełnomocnika – pełnomocnictwo PPS-1. Czas omówić kolejne zagadnienie, tj. brak adresu elektronicznego w pełnomocnictwie PPS-1.
Adresu elektroniczny w pełnomocnictwie PPS-1
Brak adresu elektronicznego w pełnomocnictwie nie jest wyłącznie zagadnieniem teoretycznym. Tego rodzaju brak w pełnomocnictwie szczególnym PPS-1 organy podatkowe drugiej instancji traktowały jako nieuzupełniony w terminie brak odwołania od decyzji podatkowej organu pierwszej instancji. Z tego względu wydawały postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpoznania (art. 228 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej). Podatnicy za pośrednictwem pełnomocników zawodowych na tego rodzaju postanowienia organu drugiej instancji wnosili skargi do wojewódzkich sądów administracyjnych. Były one przedmiotem spraw zawisłych przed:
- WSA w Gdańsku, zakończonej wyrokiem z 20 września 2016 r.,
- WSA w Gdańsku, zakończonej wyrokiem z 2 sierpnia 2016 r.,
- WSA w Gdańsku, zakończonej wyrokiem z 29 września 2016 r.,
- WSA w Gliwicach, zakończonej wyrokiem z 9 grudnia 2016 r.,
Czy brak formalny pełnomocnictwa stanowi brak formalny podania?
We wszystkich powyższych sprawach wojewódzkie sądy administracyjne uznały za słuszny pogląd o tym, że brak adresu elektronicznego w pełnomocnictwie stanowi brak formalny podania, który należy uzupełniać w drodze art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Nieuzupełnienie pełnomocnictwa o adres elektroniczny pełnomocnika zawodowego, po wezwaniu go do tego, spowoduje pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia. Wojewódzkie sądy administracyjne, które orzekały w sprawach zakończonych powyższymi wyrokami, uznały, że tego rodzaju brak oznacza, że podanie (odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji) nie spełnia wymogów formalnych.
Wyrok WSA w Gliwicach, I SA/Gl 874/16:
W sytuacji, gdy – tak jak w rozpoznawanej w sprawie – organ podatkowy nie dysponował prawidłowo udzielonym pełnomocnictwem, to zachodziła wadliwość formalna podania, jakim jest odwołanie (por. art. 168 § 1 O.p. in principio). Dlatego złożonemu środkowi zaskarżenia nie można było nadać dalszego biegu bez uprzedniego przeprowadzenia procedury uzupełnienia braków formalnych, przewidzianej w art. 169 O.p. W myśl tego przepisu, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.
Wyrok WSA w Gdańsku, III SA/Gd 636/16:
Mając na względzie zawarte w wezwaniu pouczenie oraz fakt, że pełnomocnik nie wskazał adresu na platformie ePUAP, mimo obowiązku wynikającego z art. 138c o.p. organ odwoławczy prawidłowo pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia.
Wyrok WSA w Gdańsku, I SA/Gd 791/16:
Należy podkreślić, że skoro do odwołania nie zostało złożone pełnomocnictwo sporządzone zgodnie z zasadami wynikającymi z Ordynacji podatkowej – odwołanie nie mogło otrzymać prawidłowego biegu. Mimo szczegółowego wskazania w wezwaniu w jakim zakresie odwołanie należy uzupełnić, pełnomocnik nie wypełnił należycie tego obowiązku, albowiem nadesłane przez stronę pełnomocnictwo nie spełniało wymogów określonych w art. 138 c § 1 O.p., co w rezultacie skutkowało pozostawieniem odwołania bez rozpoznania.
Skarga kasacyjna od wyroku WSA w Gdańsku została rozpoznana przez NSA w dniu 22 marca 2017 r., I GSK 166/17. NSA uchylił zaskarżony wyrok WSA w Gdańsku oraz uchylił postanowienie Dyrektora Izby Celnej w całości (patrz niżej).
Wyrok WSA w Gdańsku, I SA/Gd 882/16:
Jeśli w pełnomocnictwie szczególnym brak jest adresu elektronicznego pełnomocnika, to wówczas mamy do czynienia również z brakiem formalnym takiego dokumentu. Nie ma bowiem wymaganego ustawą elementu takiego pełnomocnictwa.
Jak wyżej wskazano niezłożenie prawidłowego dokumentu pełnomocnictwa stanowi brak formalny odwołania, skutkujący pozostawieniem go bez rozpatrzenia na mocy art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej.
Czy pełnomocnictwo jest podaniem?
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 marca 2017 r., I GSK 166/17, opowiedział się za tym, że pełnomocnictwo nie jest podaniem w rozumieniu tego przepisu. NSA jako główny argument wskazał, że ustawodawca nie wymienił pełnomocnictwa w katalogu pism, które znalazły się w art. 168 § 1 Ordynacji podatkowej. Jest to stanowisko słuszne.
Pełnomocnictwo w postępowaniu podatkowym a treść żądania
Powyższą argumentację NSA należałoby uzupełnić o analizę pełnomocnictwa w aspekcie ustawowych wymogów stawianych każdemu podaniu, które wynikają z art. 168 § 2 Ordynacji podatkowej. Jak wskazuje sama treść tego przepisu:
Podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania…
Wobec tego, jest rzeczą oczywistą, że wyartykułowanie żądania jest niezbędnym elementem każdego podania. Bez treści żądania pismo nie spełnia podstawowego wymogu każdego podania. Pełnomocnictwo nie będzie zawierało jakiegokolwiek żądania, gdyż nie ma ono charakteru postulatywnego. Gdyby przyjąć, jak uczyniły to wojewódzkie sądy administracyjne w powyższych sprawach, że pełnomocnictwo jest podaniem, należałoby profesjonalnych pełnomocników wzywać nie tylko do uzupełnienia braku pełnomocnictwa o podanie adresu elektronicznego, ale przede wszystkim do uzupełnienia pełnomocnictwa o treść żądania. Uzupełnienie tego braku byłoby oczywiście niemożliwe. Na marginesie, wzór pełnomocnictwa PPS-1 nie przewiduje rubryki na podanie treści żądania. Tym samym, przyjmując, że pełnomocnictwo jest podaniem, każdą sprawę, w której profesjonalny pełnomocnik nie uzupełniłby pełnomocnictwa o treść żądania, należałoby pozostawić bez rozpatrzenia.
Brak adresu elektronicznego w pełnomocnictwie – procedura uzupełniania
Jeżeli pełnomocnictwo nie jest podaniem w rozumieniu art. 168 § 1 Ordynacji podatkowej i do braków formalnych pełnomocnictwa nie stosuje się art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, to według jakiej procedury braki pełnomocnictwa powinny być usuwane? Po drugie, jakie skutki prawne wywoła nieuzupełnienie braków po wezwaniu pełnomocnika do jego uzupełnienia? Przepisy Ordynacji podatkowej nie regulują wprost kwestii uzupełniania braków formalnych pism innych od podań.
Wezwanie z art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej i kara porządkowa
Jednym z wyjść z tej sytuacji jest interpretacja przepisów Ordynacji podatkowej oparta na analogi. Rodzaj skutków zaniechania uzupełnienia przez zawodowego pełnomocnika adresu elektronicznego w pełnomocnictwie powinien uwzględniać charakter tego braku. Chodzi mianowicie o to, czy tamuje on bezwzględnie możliwość załatwienia sprawy przez organ podatkowy. Jeżeli np. w wyznaczonym przez organ podatkowy terminie brak formalny pełnomocnictwa w postaci braku podpisu mocodawcy nie zostanie uzupełniony, to taki brak nie będzie stanowił przyczyny do pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia. Po prostu organ podatkowy nadal doręczać będzie wszystkie pisma wyłącznie podatnikowi, przyjmując, że w sprawie nie został ustanowiony pełnomocnik. Tym bardziej brak w postaci nieuzupełnienia pełnomocnictwa o adres elektroniczny przez zawodowego pełnomocnika nie powinien skutkować pozostawieniem odwołania bez rozpatrzenia. Nadal przecież możliwe jest doręczanie pełnomocnikowi pism w sposób tradycyjny.
Rozwiązaniem tej sytuacji, które pozostawałoby w zgodzie ze standardami konstytucyjnymi, mogłoby być nałożenie na pełnomocnika kary porządkowej, w wyniku nieuzupełnienia przez niego pełnomocnictwa o adres elektroniczny pomimo wezwania do usunięcia tego braku (art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej). Taką też ocenę prawną przyjął w wyroku z 20 marca 2017 r., I GSK 166/17, NSA, stwierdzając:
Należy zatem zająć stanowisko, że brak formalny w pełnomocnictwie w postaci niepodania przez profesjonalnego pełnomocnika adresu elektronicznego, co stanowi naruszenie art. 138c § 1 O.p., nie podlega usunięciu na zasadach określonych w art. 169 § 1 O.p. i to niezależnie od tego, czy pełnomocnictwo złożono razem, czy też odrębnie z podaniem. W takim przypadku zastosowanie może znaleźć art. 155 § 1 O.p.
NSA uznał również, że profesjonalni pełnomocnicy powinni podawać właściwy adres elektroniczny:
Strona i pełnomocnik powinni zatem uwzględnić ten aspekt o charakterze technicznym i wskazać adres elektroniczny umożliwiający taki sposób doręczania, a nie jakikolwiek adres elektroniczny. W tym przypadku chodzi zatem w istocie o wskazanie adresu elektronicznego właściwego do wymiany informacji z wykorzystaniem portalu lub np. adresu elektronicznego właściwego do wymiany informacji w ramach ePUAP.
✉ msz@szymalazaremba.pl
- Ewidencja IP Box - 12/04/2023
- Opłata od skargi kasacyjnej do NSA - 27/03/2023
- Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki z o.o. - 14/02/2023