w kategorii Ordynacja podatkowa

Kontrola podatkowa a postępowanie podatkowe - różniceW języku potocznym funkcjonuje powiedzenie, że “ktoś ma kontrolę podatkową”. Dużej części podatników wydaje się, że wiedzą z czym wiąże się kontrola podatkowa i jakie mogą być jej skutki. Wśród podatników od lat funkcjonuje przekonanie, że wszystkie działania podejmowane przez urzędników urzędu skarbowego odbywają się właśnie w ramach kontroli podatkowej. Tymczasem nie zawsze musi tak być. Możliwe jest bowiem, że kontrola podatkowa w ogóle nie zostanie wszczęta, a organ od razu podejmie postępowanie podatkowe albo przeprowadzi wyłącznie czynności sprawdzające. W praktyce najczęstsza jest sytuacja, w której po zakończeniu kontroli podatkowej organ podatkowy wszczyna i przeprowadza postępowanie podatkowe.

Warto zatem wiedzieć, że oprócz kontroli podatkowej działania organów podatkowym mogą być podejmowane w odrębnych od kontroli podatkowej trybach, tzn. w postępowaniu podatkowym albo w trakcie czynności sprawdzających. Z tego powodu kontrola podatkowa jest jednym kilku przewidzianych prawem trybów weryfikacji działalności podatników w aspekcie wywiązywania się przez nich z obowiązków prawno-podatkowych. Jakie są wobec tego różnice pomiędzy kontrolą podatkową a postępowaniem podatkowym?

 

Cel kontroli podatkowej

Celem kontroli podatkowej jest sprawdzenie czy kontrolowany wywiązuje się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego (art. 281 § 2 Ordynacji podatkowej). Kontrola podatkowa, podobnie zresztą jak postępowanie podatkowe, nie może być ponownie wszczęte w tym samym zakresie, jeżeli sprawa została już zakończona ostateczną decyzją podatkową (art. 282a Ordynacji podatkowej). Ostateczna decyzja podatkowa to decyzja, od której podatnikowi nie przysługuje odwołanie albo inny środek zaskarżenia w postępowaniu podatkowym. Wyjątkami są sytuacje przewidziane w art. 282a § 2 Ordynacji podatkowej, które dotyczą ponownego rozpoznawania zakończonej już ostateczną decyzją sprawy, w nadzwyczajnych trybach postępowania podatkowego. Będą to więc takie nadzwyczajne postępowania podatkowe jak: postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej, postępowanie w sprawie uchylenia, wygaśnięcia lub zmiany decyzji ostatecznej lub wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną.

 

Zakres przedmiotowy kontroli podatkowej

Kontrolę podatkową podjąć można wyłącznie z urzędu (art. 282 Ordynacji podatkowej). Nie jest możliwe podjęcie kontroli podatkowej na wniosek. Wszczęcie postępowania podatkowego nastąpić może zarówno z urzędu, jak i na wniosek podatnika (art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej). Kontrolę podatkową prowadzić mogą jedynie organy pierwszej instancji (art. 281 § 1 Ordynacji podatkowej). Organami tymi obecnie są: naczelnicy urzędów skarbowych, naczelnicy urzędów celno-skarbowych (dawniej dyrektorzy urzędów kontroli skarbowej), wójtowie, burmistrzowie, prezydenci miast, starostowie oraz marszałkowie województw (art. 13 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Kontrolę podatkową prowadzą upoważnieni przez naczelnika urzędu skarbowego pracownicy urzędów skarbowych. Upoważnienie powinno zawierać wszystkie elementy przewidziane w art. 283 § 2 Ordynacji podatkowej, w tym określenie zakresu kontroli (art. 283 § 2 pkt 5 Ordynacji podatkowej). Kontrola podatkowa prowadzona może być wyłącznie na podstawie i w granicach upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej.

Ważną informacją dla każdego podatnika, u którego prowadzona jest kontrola podatkowa, jest to, że upoważnienie do przeprowadzenie kontroli, które nie spełnia wymagań, o których mowa w § 2 art. 283 Ordynacji podatkowej, nie stanowi podstawy do jej przeprowadzenia (art. 283 § 4 Ordynacji podatkowej). Oznacza to, że brak któregokolwiek elementu z wymienionych w art. 283 § 2 Ordynacji podatkowej skutkować będzie bezskutecznością czynności podjętych przez pracowników urzędu skarbowego na podstawie takiego upoważnienia do przeprowadzenia kontroli.

Drugą ważną informacją dla kontrolowanych jest to, że zakres kontroli podatkowej nie może wykraczać poza zakres wskazany w upoważnieniu do przeprowadzenia kontroli podatkowej (art. 283 § 5 Ordynacji podatkowej).

 

Czynności podejmowanie w trakcie kontroli podatkowej

W trakcie prowadzonej kontroli podatkowej organ podatkowy może przeprowadzać czynności dowodowe, w tym może przesłuchiwać świadków (art. 286 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej), zasięgać opinii biegłych (art. 286 § 1 pkt 10 Ordynacji podatkowej). Dowody przeprowadzone podczas kontroli podatkowej mogą być wykorzystane również w postępowaniu podatkowym, które zostanie wszczęte i przeprowadzone po zakończeniu kontroli podatkowej. Jest to niezwykle ważna kwestia, ponieważ w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego organ podatkowy nie będzie ponownie przeprowadzał tych samych dowodów, np. z zeznań świadków czy przesłuchania strony postępowania, a postanowieniem włączy je w poczet materiału dowodowego postępowania podatkowego. Z tego też względu niezwykle ważne jest to, aby aktywne uczestnictwo w postępowaniu miało już miejsce podczas kontroli podatkowej.

Ponowne czynności dowodowe, które zostały już przeprowadzone podczas kontroli podatkowej, nie będą podejmowane po raz drugi w postępowaniu podatkowym. Natomiast czynności dowodowe, które nie zostały przeprowadzone w trakcie kontroli podatkowej, będą mogły być przeprowadzone podczas późniejszego postępowania podatkowego.

W zakresie sposobu przeprowadzania czynności dowodowych podczas kontroli podatkowej, a także innych kwestie, w tym np. doręczeń, odpowiednie zastosowanie znajdują przepisy dotyczące postępowania podatkowego (art. 292 Ordynacji podatkowej).

 

Przedłużenie trwania kontroli podatkowej oraz jej zakończenie

Termin zakończenia kontroli podatkowej, podobnie jak termin zakończenia postępowania podatkowego, organ podatkowy może przedłużyć. W takiej sytuacji konieczne jest poinformowanie o tym podatnika (kontrolowanego), z podaniem przyczyn przedłużenia kontroli podatkowej (art. 284b § 2 Ordynacji podatkowej) albo postępowania podatkowego (art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej).

Kontrola podatkowa przewidziana w Ordynacji podatkowej zawsze kończy się wydaniem protokołu kontroli, który musi być doręczony podatnikowi (art. 291 § 4 Ordynacji podatkowej). Protokół kontroli powinien zawierać elementy wskazane w art. 290 § 2 Ordynacji podatkowej. Kontrolowany (podatnik) może w terminie 14 dni od doręczenia mu protokołu kontroli wnieść zastrzeżenia do protokołu kontroli (art. 291 § 1 Ordynacji podatkowej).

Protokół kontroli nie tworzy żadnych praw ani obowiązków prawnych zarówno dla podatnika, jak i organu podatkowego. Protokół kontroli podatkowej nie stanowi np. podstawy prawnej do prowadzenia wobec podatnika egzekucji administracyjnej w celu przymusowej zapłaty podatku w wysokości wskazanej w protokole kontroli. W kontroli podatkowej nie występują również instancje postępowania, a także środki odwoławcze od rozstrzygnięć co do przedmiotu sprawy.

Wprawdzie kontrolowany (podatnik) może wnieść zastrzeżenia do protokołu kontroli, zaś kontrolujący (organ podatkowy) musi ustosunkować się do zastrzeżeń w terminie 14 dni i wskazać, które z zastrzeżeń nie zostały uwzględnione (art. 291 § 2 Ordynacji podatkowej), ale ma to wyłącznie znaczenie dla losów przyszłego postępowania podatkowego.

Prawa i obowiązki podatnika kształtowane są wyłącznie w postępowaniu podatkowym poprzez doręczenie mu indywidualnego aktu administracyjnego w postaci decyzji podatkowej, nie zaś w trakcie kontroli podatkowej.

 

Postępowanie podatkowe po zakończeniu kontroli podatkowej

Przejdźmy do najistotniejszej kwestii dotyczącej wzajemnych zależności pomiędzy kontrolą podatkową a postępowaniem podatkowym. Zgodnie z art. 165b § 1 oraz 2 Ordynacji podatkowej:

Art. 165b § 1. W przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli.

Art. 165b § 2. Przepisu § 1 nie stosuje się w przypadku, gdy złożone przez kontrolowanego wyjaśnienia lub zastrzeżenia do protokołu kontroli zostały w całości uwzględnione przez kontrolujących.

Jak wynika z powyższego przepisu, po zakończeniu kontroli podatkowej, która ujawniła nieprawidłowości, wobec podatnika zostanie zawsze wszczęte postępowanie podatkowe, chyba że:

1) zastrzeżenia podatnika do protokołu kontroli zostaną w całości uznane przez organ podatkowy,

2) podatnik w całości uwzględni ujawnione w protokole kontroli podatkowej nieprawidłowości i uwzględni je składając korektę deklaracji podatkowej.

 

Czy kontrola podatkowa może być prowadzona równocześnie z postępowaniem podatkowym?

Kontrola podatkowa nie może być prowadzona równocześnie z postępowaniem podatkowym. Nie ma za to przeszkód, aby postępowanie podatkowe było wszczęte i prowadzone bez uprzednio przeprowadzonej kontroli podatkowej. Oznacza to, że przeprowadzenie kontroli podatkowej nie jest warunkiem koniecznym dla wszczęcia postępowania podatkowego. Sytuacja taka może wystąpić, gdy organ dysponuje już materiałem dowodowym zgromadzonym w innym postępowaniu np. karnym skarbowym albo uzyskanym w trakcie przeprowadzonych czynności sprawdzających.

Czynności sprawdzające a kontrola podatkowa

Czynności sprawdzające obok kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego są odrębnym trybem unormowanym w ustawie – Ordynacja podatkowa. Czy czynności sprawdzające mogą zastąpić kontrolę podatkową i stanowić tryb całkowicie wymienny dla kontroli podatkowej?

Odwołanie od decyzji podatkowej

Odwołanie od decyzji podatkowej jest środkiem umożliwiającym podatnikowi zaskarżenie niekorzystnego dla niego rozstrzygnięcia podatkowego organu I instancji. Odwołanie przenosi sprawę podatkową do organu wyższego stopnia, który nie tyle kontroluje zapadłą decyzję organu I instancji, ale rozpoznaje sprawę od nowa.

Skarga do WSA

Skarga do WSA jest pismem procesowym, które inicjuje postępowanie sądowadministracyjne. Jest to pismo, które zarazem pozwala na kontrolę przez niezawisły sąd administracyjny decyzji podatkowych wydawanych przez organy podatkowe, które należą do władzy wykonawczej.

Przedawnienie podatku a postępowanie karne skarbowe

Jedną z przyczyn powodujących przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został powiadomiony.