Kontrola podatkowa przedsiębiorcy a ustawa – Prawo przedsiębiorców
W ustawie z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców ustawodawca przewidział odrębny rozdział pt.: “Ograniczenia kontroli działalności gospodarczej”. W niniejszym artykule podejmę próbę odpowiedzi na pytanie: Jaki jest wzajemny stosunek przepisów ustawy Prawo przedsiębiorców do przepisów Ordynacji podatkowej, ustawy o kontroli skarbowej i ustawy o KAS, jeżeli przepisy te są wobec siebie konkurencyjne? Które z tych ustaw należy stosować w przypadku prowadzenia przez organ podatkowy kontroli podatkowej u przedsiębiorcy? Aby odpowiedzieć na to pytanie, należy w pierwszej kolejności odpowiedzieć na inne pytanie. Mianowicie – na podstawie przepisów jakiej ustawy prowadzona jest dana kontrola podatkowa wobec przedsiębiorcy?
Kontrola podatkowa przedsiębiorcy prowadzona przez urząd skarbowy
Jeżeli kontrola podatkowa prowadzona jest przez urząd skarbowy, to na zasadzie przewidzianej w art. 291c Ordynacji podatkowej, do kontroli tej stosować należy ograniczenia wynikające z ustawy – Prawo przedsiębiorców.
Wyrok NSA z 05.10.2010 r., I GSK 971/09
Unormowanie przepisu art. 291c o.p. odsyłające do rozdziału 5 u.s.d.g. w zakresie kontroli podatnika będącego przedsiębiorcą powoduje, że przepisy art. 77-84d u.s.d.g. są lex specialis wobec uregulowań art. 281-292 o.p.
W art. 45 ust. 1 ustawy – Prawo przedsiębiorców wyrażona została zasada pierwszeństwa stosowania w trakcie kontroli prowadzonej wobec przedsiębiorcy przepisów tej ustawy:
[Art. 45 ust. 1 ustawy – Prawo przedsiębiorców]Kontrola działalności gospodarczej przedsiębiorców jest przeprowadzana na zasadach określonych w niniejszej ustawie, chyba że zasady i tryb kontroli wynikają z ratyfikowanych umów międzynarodowych albo bezpośrednio stosowanych przepisów prawa Unii Europejskiej.
Głównym instrumentem ochrony praw przedsiębiorcy, w razie ich naruszenia przez organ przeprowadzający kontrolę podatkową, jest sprzeciw przedsiębiorcy.
Postępowanie podatkowe prowadzone przez urząd skarbowy
Przepisy ograniczające kontrolę działalności gospodarczej przedsiębiorcy z ustawy – Prawo przedsiębiorców nie będą miały zastosowania, gdy urząd skarbowy prowadzi wobec przedsiębiorcy postępowanie podatkowe.
Wyrok NSA z 18.03.2011 r., I GSK 142/10:
Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska skarżącej, że limity czasowe, o których mowa w art. 83 ust. 1 u.s.d.g. obejmują nie tylko postępowania nazwane formalnie kontrolami, ale wszystkie postępowania prowadzone pod inną nazwą, posiadające cechy kontroli. Według skarżącej takim postępowaniem jest postępowanie podatkowe. Pomijając kwestię braku określenia cech kontroli, którymi mają charakteryzować się postępowania nie nazwane kontrolami należy zauważyć, że stanowisko skarżącej nie uwzględnia istotnych różnic między postępowaniem kontrolnym a jurysdykcyjnym postępowaniem podatkowym. Różnice te trafnie zostały wskazane przez Sąd pierwszej instancji i wskazują one jednoznacznie na bezpodstawność doszukiwania się w postępowaniu podatkowym cech kontroli.
Kontrola podatkowa przedsiębiorcy w ramach postępowania kontrolnego prowadzonego przez UKS (ustawa o kontroli skarbowej)
Jeżeli w ramach postępowania kontrolnego UKS wszczął i prowadzi kontrolę podatkową, to do tej kontroli podatkowej należy stosować przepisy ustawy Prawo przedsiębiorców (art. 13 ust. 3 ustawy o kontroli skarbowej, art. 31 ustawy o kontroli skarbowej, art. 291c Ordynacji podatkowej).
Postępowanie kontrolne UKS bez prowadzonej w jej ramach kontroli podatkowej
Jeżeli UKS prowadzi wyłącznie postępowanie kontrolne, bez prowadzenia w jego ramach kontroli podatkowej, to przepisy ustawy – Prawo przedsiębiorców w ogóle nie będą miały zastosowania.
Wyrok WSA w Łodzi z 16.10.2013 r., I SA/Łd 870/13:
Oznacza to, że na mocy art. 291c O.p. w zw. z art. 31 ust. 2 pkt 4 u.k.s., przepisy u.s.d.g. mają zastosowanie do kontroli podatkowej wszczętej w toku postępowania kontrolnego, nie zaś do tego postępowania. Tym samym w postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec skarżącej spółki na podstawie przepisów u.k.s. nie miały zastosowania przepisy u.s.d.g., w tym wskazany w skardze jako naruszony art. 83 ust. 1 określający czas trwania kontroli. Określone w tym przepisie ograniczenie czasu trwania kontroli u przedsiębiorcy ma zastosowanie do kontroli podatkowych prowadzonych w toku postępowania kontrolnego na podstawie u.k.s. Nie ma natomiast zastosowania do samego postępowania kontrolnego.
Wyrok WSA w Opolu z 09.10.2012 r., I SA/Op 225/12:
W postępowaniu kontrolnym (podobnie jak w podatkowym) nie istnieje obowiązek stosowania przepisów u.s.d.g., dopóki nie zostanie wszczęta w ramach postępowania kontrolnego skarbowego kontrola podatkowa.
Kontrolą w rozumieniu u.s.d.g. nie jest postępowanie podatkowe ani stanowiące jego odpowiednik [na gruncie ustawy o u.k.s.] postępowanie kontrolne.
Obowiązek zawiadomienia kontrolowanego o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego
W postępowaniu kontrolnym zastosowanie znajdą wyłącznie dwa przepisy: art. 282b i 282c Ordynacji podatkowej. Należy zwrócić uwagę, że odesłanie znajdujące się w art. 13 ust. 1a ustawy o kontroli skarbowej odsyła do przepisów o kontroli podatkowej w Ordynacji podatkowej, a nie do ich odpowiednika z ustawy – Prawo przedsiębiorców (art. 48 ust. 1 oraz art. 48 ust. 11 Prawa przedsiębiorców).
Wobec tego kontrolowanemu, w razie naruszenia art. 282b § 1-4 o.p. Ordynacji podatkowej przy wszczynaniu postępowania kontrolnego nie przysługują żadne środki ochrony. Na przykład, na brak zawiadomienia o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego (art. 282b § 1 o.p. w zw. z art. 13 ust. 1a UKS) podatnikowi nie przysługuje sprzeciw, pomimo tego, że postępowanie kontrolne dotyczyć będzie podatku ściśle związanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą (np. VAT, CIT, akcyza).
Kontrola celno-skarbowa przedsiębiorcy (ustawa o KAS)
Czy podczas kontroli celno-skarbowej będą miały zastosowanie przepisy ustawy – Prawo przedsiębiorców ograniczające kontrolę działalności gospodarczej przedsiębiorcy? Odpowiedź na pierwszy rzut oka wydaje się prosta:
[Art. 93 ustawy o KAS]Do kontroli celno-skarbowej nie stosuje się przepisów rozdziału 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej.
[Art. 65 pkt 2 ustawy – Prawo przedsiębiorców]Przepisów rozdziału o ograniczeniach kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy nie stosuje się do kontroli celno-skarbowej prowadzonej w trybie określonym w dziale V rozdziale 1 ustawy o KAS.
Chyba, że ktoś zacznie dokładniej studiować przepisy ustawy o KAS, i znajdzie tam takie “kwiatki”:
[Art. 94 ustawy o KAS]W zakresie nieuregulowanym do kontroli celno-skarbowej przepisy (…) art. 291c (…) Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio.
Artykuł 291c Ordynacji podatkowej brzmi zaś następująco:
Do kontroli działalności gospodarczej podatnika będącego przedsiębiorcą stosuje się przepisy rozdziału 5 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców.
Trudno znaleźć sens w odsyłaniu do art. 291c Ordynacji podatkowej, który dotyczy odpowiedniego stosowania przepisów ustawy – Prawo przedsiębiorców, jeżeli kwestia stosowania/niestosowania przepisów ustawy – Prawo przedsiębiorców, została przesądzona (uregulowana) w poprzednim artykule, tzn. w art. 93 ustawy o KAS. Przy założeniu, że taka interpretacja przepisów jest poprawna, odesłanie z art. 94 ustawy o KAS do art. 291c Ordynacji podatkowej będzie puste.
Innym możliwym rozwiązaniem jest przyjęcie, że norma wynikająca z art. 93 ustawy o KAS swoim zakresem obejmowałaby wyłącznie kontrole celno-skarbowe nie-przedsiębiorców, co byłoby dość absurdalne, gdyż z samych przepisów ustawy – Prawo przedsiębiorców wynika, że nie mogą być one stosowane w żadnej mierze do kontroli nie-przedsiębiorców.
Co więcej, art. 65 pkt 2 ustawy – Prawo przedsiębiorców przewiduje, że przepisów ograniczających kontrolę przewidzianych w Prawie przedsiębiorców nie stosuje się do kontroli celno-skarbowej prowadzonej na podstawie ustawy o KAS. Artykuł 65 pkt 2 ustawy – Prawo przedsiębiorców tworzy normę prawną, która dubluje normę wynikającą z art. 93 ustawy o KAS. Świadczy to wyłącznie o niechlujstwie ustawodawcy.
✉ msz@szymalazaremba.pl
- Ewidencja IP Box - 12/04/2023
- Opłata od skargi kasacyjnej do NSA - 27/03/2023
- Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki z o.o. - 14/02/2023