Artykuł 200 § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje, że przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W niniejszym opracowaniu odpowiem m.in. na pytania, czy podatnik zawsze przed wydaniem decyzji będzie miał prawo do wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego? Jakie konsekwencje wiążą się z niezawiadomieniem podatnika o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego?
Prawo podatnika do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego
W pierwszej kolejności wyjaśnić należy to kiedy podatnik będzie miał prawo do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego. Otóż prawo to przysługiwać będzie podatnikowi (stronie postępowania) wyłącznie w postępowaniu podatkowym przed wydaniem decyzji zarówno przez organ podatkowy pierwszej, jak i drugiej instancji. Prawo do wypowiedzenia się co do zgromadzonych dowodów nie będzie natomiast przysługiwało podatnikowi w trakcie czynności sprawdzających, kontroli podatkowej oraz kontroli celno-skarbowej.
Prawo do wypowiedzenia się co do zgromadzonych dowodów nie będzie również przysługiwało podatnikowi, gdy w danej instancji nie zostanie wydana decyzja podatkowa, np. gdy postępowanie odwoławcze zakończone zostanie przez dyrektora izby administracji skarbowej postanowieniem wydanym na podstawie art. 228 Ordynacji podatkowej. Chodzi tu o postanowienie o niedopuszczalności odwołania, postanowienie o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania oraz postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia, jeżeli nie spełnia ono wymogów formalnych przewidzianych w art. 222 Ordynacji podatkowej. Możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego wyłączona będzie także w postępowaniu dotyczącym wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego (w postępowaniu tym organ podatkowy nie prowadzi w ogóle postępowania dowodowego).
Zawiadomienie o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego
Organ podatkowy ma obowiązek wyznaczyć stronie postępowania 7-dniowy termin na wypowiedzenie się co do zgromadzonych dowodów w formie pisemnej lub elektronicznej. Nie jest dopuszczalne kierowanie do strony postępowania podatkowego tego rodzaju zawiadomienia w formie telefonicznej lub mailowej. Zawiadomienie o prawie do wypowiedzenia się co do zgromadzonych dowodów następuje na mocy przepisów Ordynacji podatkowej. Podatnik nie musi wcześniej składać jakichkolwiek wniosków do organu podatkowego, aby ten przed wydaniem decyzji wyznaczył mu ten termin.
Wypowiedzenie się w sprawie zgromadzonych dowodów – na jakim etapie postępowania?
Organ podatkowy wyznacza 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego przed wydaniem decyzji. Oczywiście zwrot „przed wydaniem decyzji” należy rozumieć w ten sposób, że nie może to nastąpić w jakimkolwiek momencie przed wydaniem decyzji w danej instancji, ale po zgromadzeniu dowodów, które w ocenie organu podatkowego są wystarczające do wydania decyzji i zakończenia postępowania w danej instancji, a przed wydaniem decyzji. Praktykę polegającą na zawiadamianiu strony postępowania wprawdzie przed wydaniem decyzji, ale jeszcze w fazie prowadzenia postępowania dowodowego lub uzupełniającego postępowania dowodowego w postępowaniu odwoławczym, uznać należy za niewłaściwą. Siedmiodniowy termin wyznacza się właśnie po to, by strona mogła wypowiedzieć się o już zgromadzonych przez organ podatkowy dowodach, w oparciu o które organ podatkowy zamierza wydać decyzję podatkową.
Wyłączenie prawa do wypowiedzenia się co do zgromadzonych dowodów
Oprócz sytuacji, o których wspomniałem wcześniej, a więc tych, w których nie jest w ogóle wydawana decyzja – i z tego właśnie powodu organ podatkowy nie wyznacza podatnikowi 7-dniowego terminu na wypowiedzenia się co do zgromadzonych dowodów – w art. 200 § 2 Ordynacji podatkowej przewidziano przypadki, gdy decyzja ma zostać wydana, a pomimo to termin na wypowiedzenie się co do zgromadzonych dowodów i tak nie zostanie wyznaczony. W katalogu tym znalazły się następujące decyzje:
1) w sprawach zabezpieczenia i zastawu skarbowego,
2) jeżeli w wyniku postępowania wszczętego na wniosek strony ma zostać wydana decyzja w całości uwzględniająca wniosek strony,
3) dotyczące ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie,
4) dotyczące umorzenia zaległości podatkowych z urzędu.
Naruszenie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej
Podstawą do formułowania zarzutów w skardze do wojewódzkiego sądu administracyjnego może być naruszenie przepisów postępowania podatkowego, jeżeli naruszenie to mogło mieć wpływ na rozstrzygnięcie końcowe. W uchwale składu 7 sędziów NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r., FPS 6/04, uznał, że:
Naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W skardze do wojewódzkiego sądu administracyjnego należy więc wykazać, że naruszenie art. 200 Ordynacji podatkowej, polegające na przykład na niewyznaczeniu terminu na wypowiedzenie się co do zgromadzonych dowodów, mogło mieć wpływ na wydaną decyzję. Chodzi zatem o wykazanie, że gdyby doszło do wyznaczenia tego terminu i strona zrealizowałaby prawo do wypowiedzenia się co do zgromadzonych dowodów, końcowe rozstrzygnięcie byłoby inne.
Wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego po upływie 7-dniowego terminu z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej
Organ podatkowy nie ma możliwości skrócenia albo wydłużenia 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się przez stronę postępowania co do zgromadzonych dowodów. Jeżeli zaś strona postępowania uchybi temu terminowi, to nie wiążą się z tym dla niej żadne negatywne konsekwencje o tyle, o ile zdąży ona wypowiedzieć się co do zgromadzonego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji podatkowej.
Wyrok NSA z dnia 4 lipca 2001 r., I SA/Łd 1875/00:
Trzydniowy termin (obecnie 7 dniowy) wyznaczony na podstawie art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) nie ogranicza uprawnień procesowych strony. Jeżeli strona wypowiedziała się w sprawie zebranego materiału dowodowego wprawdzie po tym terminie, ale przed wydaniem decyzji, to obowiązkiem organu jest ustosunkowanie się do stanowiska strony w treści decyzji.
Partner w Szymała Zaremba Kancelaria Adwokatów i Radców Prawnych Sp. p. Wpisany na listę adwokatów prowadzoną przez Okręgową Radę Adwokacką we Wrocławiu. Specjalizacje: prawo podatkowe, postępowanie podatkowe, prawo karne skarbowe, postępowanie sądowoadministracyjne, egzekucja administracyjna.
✉ msz@szymalazaremba.pl
- Ewidencja IP Box - 12/04/2023
- Opłata od skargi kasacyjnej do NSA - 27/03/2023
- Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki z o.o. - 14/02/2023