w kategorii Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Skarga kasacyjna do NSASkarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) jest środkiem odwoławczym od wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych (WSA). Wniesienie skargi kasacyjnej powoduje, że sprawa podatkowa rozpatrzona będzie przez sąd wyższej instancji, tzn. przez NSA. Jeżeli strona nie wniesie skargi kasacyjnej w przewidzianym terminie, wydany przez WSA wyrok stanie się prawomocny. Niniejszy wpis dotyczyć będzie najistotniejszych informacji dotyczących przygotowania oraz złożenia skargi kasacyjnej do NSA.

 

Termin na złożenie skargi kasacyjnej do NSA

Skargę kasacyjną do NSA należy wnieść w terminie 30 dni od dnia doręczenia stronie odpisu orzeczenia WSA z uzasadnieniem (art. 177 § 1 – ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, dalej: p.p.s.a.). Wynika z tego, że niezbędną czynnością przed złożeniem przez stronę skargi kasacyjnej do NSA jest złożenie wniosku o doręczenie wyroku WSA z uzasadnieniem. Jeżeli strona tego nie zrobi, będzie pozbawiona prawa do skutecznego wniesienia skargi kasacyjnej do NSA. Na marginesie warto zauważyć, że występuje tutaj podobna zasada, jak w procedurze karnej (art. 445 § 1 k.p.k.) i odmienna niż w procedurze cywilnej, gdzie strona może wnieść apelację bez konieczność uprzedniego złożenia wniosku o doręczenie wyroku z uzasadnieniem (art. 369 § 2 k.p.c.).

W postępowaniu sądowadministracyjnym skargę kasacyjną wnosi się do NSA za pośrednictwem sądu, który wydał zaskarżony wyrok, tzn. za pośrednictwem WSA.

 

Skarga kasacyjna do NSA – przymus adwokacko-radcowski

Skargę kasacyjną do NSA sporządzić może wyłącznie adwokat albo radca prawny. W zakresie obowiązków podatkowych skargę kasacyjną sporządzić może również doradca podatkowy (art. 175 § 1 oraz 3 p.p.s.a). Przymus adwokacko-radcowski wynika z tego, że sporządzenie skargi kasacyjnej do NSA – i to nawet dla profesjonalnego pełnomocnika – nie jest łatwym zadaniem. W początkowej fazie funkcjonowania dwuinstancyjnego sądownictwa administracyjnego profesjonalni pełnomocnicy uczyli się na własnych błędach sporządzać skargi kasacyjne do NSA. Nie było wówczas do końca jasne, czy zarzut naruszenia przepisów postępowania, o którym mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., dotyczyć ma przepisów Ordynacji podatkowej, czy może jednak przepisów p.p.s.a. Rygorystyczne podejście Izby Finansowej NSA powodowało, że skargi kasacyjne, w których pełnomocnik zarzucał naruszenie przez WSA przepisów Ordynacji podatkowej, były oddalane nie dlatego, że sam zarzut w swej istocie był chybiony, ale dlatego, że powinien był być inaczej (poprawnie) sformułowany. Takie były początki odkrywania ”prawdziwego” znaczenia przepisów dotyczących sporządzania skargi kasacyjnej przez adwokatów i radców prawnych (zob. np. wyrok NSA z 19 maja 2004 r., FSK 80/04, wyrok NSA z 1 czerwca 2004 r., GSK 73/04, wyrok NSA z 7 września 2004 r., FSK 102/04).

 

Skarga kasacyjna do NSA – wymogi formalne

Skarga kasacyjna do NSA powinna spełniać w pierwszej kolejności wymogi jakie stawiane są każdemu pismu procesowemu składanemu w postępowaniu sądowadministracyjnym, czyli powinna zawierać:

  1. oznaczenie sądu, do którego pismo jest kierowane,
  2. imię i nazwisko lub nazwę stron postępowania oraz ich pełnomocników,
  3. oznaczenie rodzaju pisma,
  4. osnowę pisma,
  5. podpis strony albo jej pełnomocnika,
  6. wymienienie załączników.

Skarga kasacyjna do NSA powinna zawierać ponadto następujące elementy szczególne:

  1. oznaczenie zaskarżonego orzeczenia,
  2. informację o tym, czy orzeczenie zaskarżone jest w części, czy w całości,
  3. przytoczenie podstaw kasacyjnych (zarzuty skargi kasacyjnej),
  4. uzasadnienie podstaw skargi kasacyjnej,
  5. wniosek o uchylenie albo zmianę zaskarżonego wyroku WSA,
  6. wniosek o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie albo oświadczenie o zrzeczeniu się rozprawy (art. 176 § 2 p.p.s.a),
  7. wniosek o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego od strony przeciwnej,
  8. podanie wartości przedmiotu zaskarżenia, jeżeli sprawa dotyczy należności pieniężnych, np. zaskarżono do WSA decyzję podatkową określającą albo ustalającą zobowiązanie podatkowe.

Przy sporządzeniu skargi kasacyjnej do NSA szczególnego znaczenia nabierają wymogi z pkt 3 (podstawy kasacyjne) oraz pkt 4 (uzasadnienie podstaw kasacyjnych). Ich brak w złożonej skardze kasacyjnej spowoduje, że zostanie ona odrzucona przez WSA bez wzywania do jej uzupełnienia.

 

Zakres rozpoznania skargi kasacyjnej przez NSA

W przeciwieństwie do skargi do WSA, która swoimi zarzutami nie wiąże WSA przy jej rozpoznaniu, zarzuty skargi kasacyjnej wiążą przy jej rozpoznawaniu NSA. Oznacza to, że jeżeli faktycznie doszło do uchybienia prawa materialnego albo procesowego, którego pełnomocnik nie podniósł w skardze kasacyjnej do NSA, Sąd ten z własnej inicjatywy (z urzędu) nie będzie mógł zająć się rozpoznaniem tego niepodniesionego w skardze kasacyjnej  uchybienia (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Po złożeniu skargi kasacyjnej do NSA nie jest możliwe rozszerzanie albo uzupełnianie zarzutów skargi kasacyjnej (np. wyrok NSA z 15 kwietnia 2008 r., I FSK 403/07). Zarzuty skargi kasacyjnej do NSA powinny być skonstruowane w sposób precyzyjny. Skarga kasacyjna wyjaśniać ma, na czym polegał błąd WSA i jaki wpływ miał na zaskarżony wyrok (zob. wyrok NSA z 28 marca 2012 r., II FSK 1836/10, wyrok NSA z 7 kwietnia 2017 r., II FSK 702/15).

Przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które – zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną – zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na NSA, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych (uchwała pełnego składu NSA z 26 października 2009 r., I OPS 10/09).

 

Zarzuty skargi kasacyjnej do NSA

Ustawa p.p.s.a. nie posługuje się pojęciem zarzutów skargi kasacyjnej. Zarzuty skargi kasacyjnej w ustawie tej nazywa się podstawami skargi kasacyjnej. Podstawy te określone zostały w art. 174 p.p.s.a.

Skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

  1. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;
  2. naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Naruszenie przepisów postępowania ze względu na treść art. 174 pkt 2 p.p.s.a. może być skuteczną podstawą skargi kasacyjnej, jeżeli uchybienia w tym zakresie mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ze skargi kasacyjnej powinno jednocześnie wynikać, jaki wpływ na wynik sprawy ma wskazywane w niej uchybienie w zakresie przepisów postępowania, w tym znaczeniu, że mogło ono doprowadzić do odmiennego rozstrzygnięcia (wyrok NSA z 26 kwietnia 2017 r., I FSK 1995/15).

 

Formułowanie zarzutów w skardze kasacyjnej do NSA – orzecznictwo

 

Wyrok NSA z 22.06.2005 r., FSK 2574/04:

Wnoszący skargę kasacyjną powinien przytoczyć jej podstawy, czyli skonkretyzować postawione zarzuty poprzez określenie przepisów prawa – materialnego lub procesowego – które zostały (jego zdaniem) naruszone w zaskarżonym orzeczeniu. Obowiązek przytoczenia podstaw kasacyjnych w obu ich postaciach wymaga ścisłego określenia przepisu oznaczonego numerem artykułu, paragrafu, ustępu, który zdaniem skarżącego został naruszony orzeczeniem sądu administracyjnego, a nadto wskazania, na czym to naruszenie polegało i jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny, działając jako sąd kasacyjny, nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów lub też stawiania hipotez co do tego, którego konkretnie przepisu dotyczy podstawa kasacji (analogicznie: postanowienie SN z dnia 17 stycznia 2002 r., III CKN 760/00, LEX nr 53138; postanowienie SN z dnia 10 maja 2002 r., III CKN 1310/00, LEX nr 54502). Takie ukształtowanie wymagań, jakim winna odpowiadać skarga kasacyjna do NSA, jest powiązane z ustanowieniem tzw. przymusu adwokackiego, czyli obowiązku wnoszenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnych pełnomocników, w tym przez doradców podatkowych (art. 175 § 3 pkt 1 p.s.a.).

 

Wyrok NSA z 08.04.2014 r., II FSK 1179/12:

Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił Sąd pierwszej instancji, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub, jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego.

 

Wyrok NSA z 01.03.2017 r., II FSK 3133/16:

W przypadku skargi kasacyjnej – będącej kwalifikowanym środkiem zaskarżenia – czytelność sformułowanego w niej komunikatu jest o tyle istotna, że ustawa wiąże powstanie określonych skutków procesowych nie tylko z samym faktem wniesienia tego pisma (jak w przypadku skargi czy zażalenia), ale także z jego treścią. Określenie podstaw zaskarżenia wymienionych w art. 174 p.p.s.a., sprecyzowanie zarzutów skargi kasacyjnej oraz ich uzasadnienie w drodze racjonalnej argumentacji prawniczej, determinuje bowiem zakres zaskarżenia w postępowaniu kasacyjnym, co w konsekwencji wpływa na zakres kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd ten – zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. – nie ma kompetencji (poza sytuacjami wymienionymi w § 2 tego przepisu) do badania w szerszym zakresie legalności postępowania pierwszoinstancyjnego. Skarga kasacyjna do NSA powinna być zatem – co do zasady – sformułowana w języku prawniczym, zawierać jednoznaczne określenie podstaw i zarzutów kasacyjnych poparte logicznym uzasadnieniem.

 

Wyrok NSA z 26.02.2010 r., I FSK 486/09:

Jeśli skargę kasacyjną oparto na obu, przewidzianych przepisem art. 174 p.p.s.a., podstawach kasacyjnych, należały w pierwszej kolejności odnieść się do zarzutów kwalifikowanego naruszenia prawa procesowego, niemniej w okolicznościach danej sprawy kolejność tę można odwrócić, jeśli dla rozstrzygnięcia sprawy kluczową jest kwestia rozumienia regulacji materialnoprawnych lub uchybienia procesowe jawią się jako konsekwencja (pochodna) wskazanych uchybień materialnoprawnych.

 

Wyrok NSA z 13.10.2017 r., II FSK 1445/17:

Skuteczne podważanie kontroli legalności dokonanej przez sąd administracyjny pierwszej instancji wymagało precyzyjnego określenia zarzutów, przypisania ich do właściwej podstawy kasacyjnej i poparcia stosowną argumentacją prawną. W przypadku oparcia skargi kasacyjnej o podstawę wymienioną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., kasator powinien wykazać, że przy wydaniu orzeczenia sądu administracyjnego pierwszej instancji doszło do naruszenia przepisów postępowania oraz uargumentować, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

 

Wyrok NSA z 11.10.2017 r., II FSK 2517/15:

Skarga kasacyjna do NSA jest wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia i musi odpowiadać wymogom określonym w art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny związany jest bowiem granicami skargi kasacyjnej i nie może zastępować strony w wyrażaniu, precyzowaniu, czy też uzasadnianiu jej zarzutów. Innymi słowy, wskazanie przez autora skargi kasacyjnej przepisów, jakie w jego ocenie naruszył sąd administracyjny pierwszej instancji, a także wyjaśnienie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, na czym to naruszenie polegało, wyznacza granice, w których rozstrzyga Naczelny Sąd Administracyjny. Zarzuty, jak i ich uzasadnienie, powinny zatem być ujęte ściśle i zrozumiale, zwłaszcza jeśli weźmie się pod uwagę wymóg sporządzenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnego pełnomocnika (art. 175 p.p.s.a.). Związanie sądu kasacyjnego zarzutami podniesionymi w skardze kasacyjnej oznacza, że sąd ten – co do zasady – nie ma kompetencji do kontroli legalności postępowania pierwszoinstancyjnego poza granicami zaskarżenia.

 

Braki uzasadnienia wyroku WSA jako samodzielny zarzut skargi kasacyjnej do NSA

Ważne wskazówki dla profesjonalnych pełnomocników przy sporządzaniu skargi kasacyjnej do NSA wynikają z uchwały NSA z 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09. NSA w uchwale tej uznał, że:

Wskazane powyżej okoliczności uzasadniają tezę, że art. 141 § 4 zdanie pierwsze p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.), jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia.

Inna jest natomiast sytuacja, jeżeli uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia wskazuje, jaki stan faktyczny sprawy został przez sąd przyjęty i dlaczego. Wówczas przepis art. 141 § 4 P.p.s.a. nie może stanowić wystarczającej podstawy kasacyjnej. Bez odniesienia się bowiem do treści np. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania administracyjnego nie jest możliwe skuteczne zakwestionowanie stanowiska sądu pierwszej instancji, który formalnie wywiązał się z nałożonego na niego obowiązku, ale w ocenie strony przyjęte ustalenia są merytorycznie błędne.

 

Konkurencyjność naruszenia art. 151 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. przy formułowaniu zarzutów w skardze kasacyjnej

Czy w skardze kasacyjnej profesjonalny pełnomocnik powinien podnieść zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. przez jego błędne zastosowanie czy może wyłącznie zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji gdy WSA powinien był zastosować ten przepis? Jak poprawnie sformułować zarzut kasacyjny? Odpowiedź na to pytanie wynika z orzecznictwa NSA:

Wyrok NSA z 12.01.2018 r., I OSK 476/16:

Niewątpliwie w realiach niniejszej sprawy Sąd I instancji nie stosował przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Jak wielokrotnie wskazywano już w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego konstrukcja normy prawnej zawartej w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. składa się z hipotezy w postaci: “Jeżeli Sąd stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania…” oraz dyspozycji w postaci: “… uchyla decyzję lub postanowienie”. Zatem warunkiem zastosowania dyspozycji tej normy prawnej jest spełnienie hipotezy w postaci stwierdzenia przez Sąd I instancji naruszenia przepisów postępowania przez organ administracji publicznej. Jeżeli Sąd nie stwierdzi naruszenia przepisów postępowania przez organ administracji publicznej, to nie może stosować tego przepisu. W przypadku oddalenia skargi na decyzję lub postanowienie organu administracji można zarzucić Sądowi I instancji naruszenie wyżej wymienionego przepisu tylko wówczas, gdy Sąd ten stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mimo to nie spełni dyspozycji tej normy prawnej i nie uchyli zaskarżonej decyzji lub postanowienia.

Podstawą prawną zaskarżonego wyroku był art. 151 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie nieuwzględniania skargi sąd skargę oddala. Okoliczność oddalenia skargi – gdyby nawet została wyraźnie wyartykułowana przez stronę skarżącą kasacyjnie – nie mogłaby więc stanowić bezpośrednio argumentu mającego świadczyć o naruszeniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Motyw taki należało zatem powiązać z tym przepisem, który Sąd zastosował, tj. art. 151 p.p.s.a., zarzucając właśnie jego naruszenie przez nieuprawnione zastosowanie, spowodowane niedostrzeżeniem wad procesowych postępowania administracyjnego. W pierwszej kolejności należało bowiem zwalczać to, jak Sąd orzekł (oddalił skargę), a nie to czego ewentualnie nie uczynił (nie uchylił zaskarżonej decyzji), mimo że powinien był to uczynić w opinii strony skarżącej kasacyjnie.

 

Zarzut naruszenia prawa materialnego a zarzut naruszenia przepisów postępowania

Adwokat lub radca prawny przy sporządzeniu skargi kasacyjnej powinien zwrócić uwagę na to, by nie podnosić zarzutów prawa materialnego pod pozorem zarzutu błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy. W kwestii tej wypowiedział się NSA w wyroku z 2 lutego 2017 r., II FSK 4004/14:

Zarzut naruszenia prawa materialnego nie może być skutecznie uzasadniony próbą zwalczania ustaleń faktycznych, która mogłaby ewentualnie odnieść zamierzony skutek, wyłącznie w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Tym samym, ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być dokonywana wyłącznie na podstawie stanu faktycznego, którego ustalenia nie są kwestionowane lub nie zostały skutecznie podważone, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który sama strona skarżąca kasacyjnie uznaje za prawidłowy.

 

Wniosek o uchylenie lub zmianę zaskarżonego wyroku WSA

Ważnym elementem skargi kasacyjnej do NSA jest wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany (art. 176 § 1 pkt 3 p.p.s.a.). Formułowany przez adwokata lub radcę prawnego wniosek powinien odpowiadać rodzajowi zarzutów stawianych zaskarżonemu wyrokowi WSA. Co do zasady, NSA jest sądem kasacyjnym, który może uchylić zaskarżony wyrok WSA, jeżeli zarzuty w zakresie postępowania sądowoadministracyjnego zostaną przez niego uznane za trafne (art. 185 § 1 p.p.s.a). Jeżeli pełnomocnik jest zdania, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, skarga kasacyjna powinna zawierać wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi przez NSA (art. 188 p.p.s.a.). Artykuł 188 p.p.s.a. po zmianach które nastąpiły w 2015 roku, daje NSA szersze możliwości orzekania reformatoryjnego.

 

Wpis od skargi kasacyjnej do NSA

Skarga kasacyjna do NSA podlega opłacie sądowej. Opłata ta w postępowaniu sądowoadministracyjnym nazywana jest wpisem. Zgodnie z art. 230 § 1 p.p.s.a. od pism wszczynających postępowanie przed sądem administracyjnym w danej instancji pobiera się wpis stosunkowy lub stały. Skarga kasacyjna jest pismem procesowym wszczynającym postępowanie przed II instancją (NSA) w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Wysokość wpisu od skargi kasacyjnej wynosi połowę wpisu od skargi, nie mniej jednak niż 100 zł (§ 3 rozporządzenia Rady Ministrów z 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Skarga kasacyjna do NSA powinna zawierać wniosek o zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego (art. 203 oraz art. 204 p.p.s.a.).

Wpis od skargi kasacyjnej należy wnieść na rachunek bankowy NSA:

NBP O/O Warszawa
74 1010 1010 0402 2422 3100 0000