Kara porządkowa w Ordynacji podatkowej ma na celu dyscyplinowanie świadka, biegłego, podatnika albo jego pełnomocnika do wykonania określonej czynności. Kara porządkowa może być stosowana przez organ podatkowy podczas kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego. Występuje ona wyłącznie w postaci obowiązku zapłaty określonej kwoty pieniężnej. Do jej nałożenia konieczne jest wydanie przez organ podatkowy postanowienia o nałożeniu kary porządkowej. Obecnie maksymalna kwota kary porządkowej wynosi 2800 zł.
Kiedy organ podatkowy może nałożyć karę porządkową?
Katalog przypadków, w jakich organ podatkowy może nałożyć na określoną osobę karę porządkową jest zamknięty. Oznacza to, że tylko i wyłącznie w przewidzianych prawem sytuacjach, gdy określony podmiot wypełni swoim zachowaniem wszystkie przesłanki do zastosowania kary porządkowej zostanie ona na niego nałożona. Przesłanki te wymienione zostały w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten brzmi następująco:
Strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego:
1) nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani, lub
2) bezzasadnie odmówili lub nie dokonali w terminie wyznaczonym w wezwaniu złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin, przedłożenia tłumaczenia dokumentacji obcojęzycznej lub udziału w innej czynności, lub
2a) bezzasadnie odmówili okazania lub nie przedstawili w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach, lub
3) bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem,
mogą zostać ukarani karą porządkową do 2800 zł.
Wysokość kary porządkowej jest corocznie aktualizowana przez Ministra Finansów i publikowana w Monitorze Polski do dnia 15 sierpnia (art. 262a § 1-2 Ordynacji podatkowej). W roku 2020 maksymalna wysokość kary porządkowej wynosiła 2800 zł. W roku 2021 granica ta wzrośnie do 2900 zł.
Przesłanki nałożenia kary porządkowej przewidziane w Ordynacji podatkowej
Pierwszym i zarazem zasadniczym warunkiem umożliwiającym organowi podatkowemu na nałożenie kary porządkowej, oczywiście wyłącznie w sytuacji niespełnienia wezwania, jest prawidłowe (czyt. zgodnie z wymogami prawa) wezwanie świadka, biegłego, podatnika albo jego pełnomocnika do dokonania określonej czynności.
Treść wezwania powinna spełniać wszystkie warunki przewidziane w art. 159 § 1 Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim wezwanie powinno jasno wskazywać adresata czynność (osobę, której dotyczy wezwanie), organ wzywający, termin wykonania czynności, skutki prawne niezastosowania się do wezwania. Wszystkie te elementy powinny być wyrażone w wezwaniu w stopniu umożliwiającym ich jednoznaczne odczytanie i zrozumienie przez adresata wezwania.
Wyrok WSA w Szczecinie z 24.07.2013 r., I SA/Sz 298/13:
Ordynacja podatkowa nie określa skutków wezwania, które nie odpowiada wymogom określonym w art. 159 O.p. Dopuszczalne jest jednak przyjęcie zasady, że wezwanie nieprawidłowe nie będzie wywoływało skutków wobec osoby, która nie zastosuje się do takiego wezwania. Skoro organy podatkowe mają obowiązek działania zgodnie z prawem (art. 120 O.p.), to negatywne konsekwencje naruszenia prawa nie mogą być w żadnej mierze przerzucane na podmioty trzecie.Konsekwencją nieprawidłowego wezwania jest również brak możliwości zastosowania przez organ podatkowy kary porządkowej, o której mowa w art. 262 O.p., a także środków przymusu administracyjnego w egzekwowaniu obowiązków nałożonych wezwaniem.
Treść wezwania powinna spełniać wszystkie warunki przewidziane w art. 159 § 1 Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim wezwanie powinno jasno wskazywać adresata czynność (osobę, której dotyczy wezwanie), organ wzywający, termin wykonania czynności, skutki prawne niezastosowania się do wezwania. Wszystkie te elementy powinny być wyrażone w wezwaniu w stopniu umożliwiającym ich jednoznaczne odczytanie i zrozumienie przez adresata wezwania.
Brak jednoznaczności np. w jednej części wezwania wzywa się do wykonania czynności pełnomocnika, zaś w innej części wzywa się do wykonania tej samej czynności stronę postępowania. Taka sytuacja wiąże się z tym, że adresat nie wie, kto właściwie jest wzywany. Błąd dotyczyć może np. braku określenia w wezwaniu daty albo godziny przesłuchania świadka, który jest wzywany na przesłuchanie, czy np. nie określeniem tego, w jakim charakterze wzywany ma się stawić – czy jako świadek czy jako strona postępowania.
Wyrok WSA w Szczecinie z 19.01.2012 r., I SA/Sz 837/11:
Jeżeli organ nie wskaże w wezwaniu w jakim charakterze wzywana osoba ma się stawić i w jakim celu, to takie uchybienie stanowi istotne naruszenie art. 159 § 1 pkt 3 o.p. Nie chodzi tu o ogólnikowe sformułowanie celu, charakteru i sprawy w której dana osoba jest wzywana ale o skonkretyzowanie ich. Organ podatkowy nakładając na podatnika karę porządkową musi bowiem działać w granicach prawa, a to oznacza, iż podstawą penalizacji zachowania podatnika musi być działanie organu również w oparciu o art. 159 o.p.
Postępowanie wyjaśniające w przedmiocie zasadności oraz wysokości nałożenia kary porządkowej
Kara porządkowa w postępowaniu podatkowym nie powinna być nakładana przez organ podatkowy w sposób dowolny. Na konieczność zbadania przyczyn niewykonania wezwania oraz uzasadnienia wysokości nakładanej kary wskazywał wielokrotnie NSA w swoim orzecznictwie.
Wyrok NSA oz. w Krakowie z 18.07.2000 r., I SA/Kr 2246/98:
Art. 262 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ mimo iż nie stanowi typowej normy prawa karnego, to jednakże jego prawidłowe stosowanie musi nawiązywać także do podstawowych zasad prawa karnego, czy też karno-skarbowego, takich jak np. zasada adekwatności kary, tak aby jej nałożenie a przede wszystkim jej wymiar mógł być uznany, w świetle całokształtu okoliczności sprawy w konkretnym wypadku za sprawiedliwy i uzasadniony.
Wyrok WSA w Gliwicach z 05.11.2008 r., I SA/Gl 295/08:
Strona musi mieć możliwość poznania całokształtu okoliczności prawnych i faktycznych jakimi kierował się organ podatkowy, wydając postanowienie o jej ukaraniu. Zgodnie bowiem z art. 262 § 1 in fine organ podatkowy może, ale nie musi orzec karę porządkową. Innymi słowy, samo naruszenie obowiązków wskazanych w tym przepisie nie powoduje jeszcze, że kara ta musi być orzekana. Decydując się na zastosowanie kary porządkowej, organy winny kierować się nie tylko samym faktem zaistnienia przesłanek z art. 262 Ordynacji podatkowej, ale winny też wziąć pod uwagę okoliczności występujące w konkretnej sprawie.
Kryteria brane pod uwagę przy określaniu wysokości kary porządkowej
Określając wysokość kary porządkowej organ podatkowy powinien wziąć pod uwagę całokształt okoliczności, jakie są związane ze sprawą. Uwzględnić należy takie czynniki jak: umyślny bądź też nieumyślny charakter naruszenia, notoryjny czy też tylko przypadkowy jego charakter, stopień nasilenia złej woli, czasokres trwania w nieprzejednanej postawie, mniej lub bardziej lekceważący stosunek danego podmiotu do ustawowego obowiązku czy też jawne i celowe działanie, mające na celu blokowanie lub utrudnianie postępowania.
Postanowienie o nałożeniu kary porządkowej
Kara porządkowa w postępowaniu podatkowym nakładana jest przez organ podatkowy w formie postanowienia. Postanowienie to jest zaskarżalne w drodze zażalenia (art. 262 § 5 Ordynacji podatkowej). Termin płatności kary porządkowej wynosi 7 dni od dnia doręczenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej (art. 262 § 5a Ordynacji podatkowej).
Należy zwrócić szczególną uwagę na rozróżnienie zażalenia na postanowienie o nałożeniu kary porządkowej (art. 262 § 5 Ordynacji podatkowej) od wniosku o uchylenie kary porządkowej (art. 262 § 6 Ordynacji podatkowej). Wniosek o uchylenie kary porządkowej oraz zażalenie na postanowienie o nałożeniu kary porządkowej dotyczą zupełnie innych kwestii i rozpoznawane są w odrębnych i niezależnych od siebie postępowaniach.
Wyrok WSA w Szczecinie z 25.06.2014 r., I SA/Sz 210/14:
Z powyższego wynika, że w postępowaniu w sprawie nałożenia kary porządkowej ustawodawca przewidział dwa odrębne środki “odwoławcze”, tj. tryb zażaleniowy (art. 262 § 5 o.p.) oraz wniosek o uchylenie kary porządkowej (art. 262 § 6 o.p.). W pierwszym z nich rozpatruje się zarzuty przeciwko samemu nałożeniu kary. Natomiast składając wniosek o uchylenie kary porządkowej organ ocenia zasadność twierdzenia o zaistnieniu okoliczności usprawiedliwiających niestawiennictwo i niewykonanie nałożonego przez organ podatkowy obowiązku. Oba te tryby są odrębne i niezależne od siebie zwłaszcza, że w obu odmienny jest tryb procesowania, jak i przesłanki, które podlegają badaniu.
Wyrok WSA w Białymstoku z 20.06.2013 r., II SA/Bk 125/13:
W postępowaniu wywołanym wnioskiem o uchylenie postanowienia nakładającego karę porządkową w trybie art. 262 § 6 o.p., ocenie podlega wyłącznie to, czy niestawiennictwo wezwanego lub niewykonanie innych obowiązków przez wezwanego można uznać za usprawiedliwione. Z kolei zażalenie na postanowienie nakładające taką karę uruchamia postępowania mające zweryfikować zasadność samego ukarania. Stąd, składając wniosek o uchylenie kary porządkowej na podstawie art. 262 § 6 o.p. – a nie zażalenie na postanowienie o nałożeniu tej kary – ukarany nie powinien kwestionować zasadności jej nałożenia i podnosić zarzutów przeciwko samemu nałożeniu kary, ale przedstawiać okoliczności usprawiedliwiające niewykonanie nałożonego przez organ podatkowy obowiązku.
Konkurencyjność zażalenia na postanowienie o ukaraniu karą porządkową oraz wniosku o uchylenie kary porządkowej
Jeżeli zatem wniosek o uchylenie kary porządkowej oraz zażalenie na postanowienie o ukaraniu karą porządkową dotyczą innych kwestii, to czy możliwa jest sytuacja, w której strona postępowania będzie mogła wykorzystać oba te środki. Będzie tak wówczas, gdy np. wezwanie organu podatkowego nie zawierało wszystkich niezbędnych elementów, a ponadto podatnik nie był w stanie spełnić żądania organu podatkowego w terminie wynikającym z wezwania z przyczyn od siebie niezależnych (np. długa hospitalizacja, przebywanie na kwarantannie).
Wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 29.03.2017 r., I SA/Go 4/17:
W przypadku wątpliwości dotyczących tego, czy strona wnosi zażalenie na postanowienie o ukaraniu karą porządkową, czy też wniosek o uchylenie tej kary, decydujące znaczenie ma treść zarzutów i wniosków zawartych w jej piśmie.
✉ msz@szymalazaremba.pl
- Ewidencja IP Box - 12/04/2023
- Opłata od skargi kasacyjnej do NSA - 27/03/2023
- Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki z o.o. - 14/02/2023