Pojęcie kontroli skarbowej używane w języku potocznym ma całkiem inne znaczenie od tego występującego w języku prawnym. Próbę wyjaśnienia na czym polega i czym właściwie jest kontrola skarbowa dodatkowo komplikują często wprowadzane ostatnimi czasy zmiany przepisów ustaw podatkowych. Uchwalona ustawa z 16.11.2016 r. – o Krajowej Administracji Skarbowej (a właściwie ustawa wprowadzająca tę ustawę) zastąpiła poprzednią ustawę z 10.07.2015 r. – o administracji podatkowej. Ustawa o Krajowej Administracji Skarbowej uchyliła również poprzednio obowiązującą ustawę z 28.09.1991 r. – o kontroli skarbowej, wprowadzając w miejsce starej kontroli skarbowej nową kontrolę celno-skarbową.
Kontrola skarbowa a kontrola celno-skarbowa
Jak wspomniałem ustawa o Krajowej Administracji Skarbowej (KAS) uchyliła poprzednio obowiązujące ustawy o administracji podatkowej oraz o kontroli skarbowej. Nie oznacza to oczywiście, że przepisy uchylonej ustawy o kontroli skarbowej nie są obecnie stosowane przez naczelników urzędów celno-skarbowych (poprzednio urzędy kontroli skarbowej). Kluczowym przepisem dla ustalenia tego jakie przepisy stosowane są w danej kontroli skarbowej (w języku potocznym) prowadzonej przez urząd kontroli skarbowej (ale nie przez urząd skarbowy) jest art. 202 ust. 1 ustawy z 16.11.2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej. Przepis ten brzmi następująco:
Postępowania kontrolne oraz kontrole podatkowe prowadzone w toku postępowania kontrolnego, prowadzone na podstawie ustawy uchylanej w art. 159 pkt 1 [ustawa o kontroli skarbowej z 28.09.1991 r.], wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, prowadzone przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej – prowadzi naczelnik urzędu celno-skarbowego mający siedzibę w tym samym województwie, w którym miał siedzibę dyrektor urzędu kontroli skarbowej, na podstawie dotychczasowych przepisów.
Oznacza to, że wszystkie dotychczas prowadzone przez urzędy kontroli skarbowej kontrole skarbowe (w znaczeniu potocznym), które nie zakończyły się przez dniem wejścia w życie ustawy o KAS, tzn. 1 marca 2017 r., prowadzone są na podstawie ustawy z 28.09.1991 r. o kontroli skarbowej.
Kontrole skarbowe (w rozumieniu potocznie przyjętym) wszczęte przez urzędy kontroli celno-skarbowej po dniu 28 lutego 2017 r. prowadzone są na podstawie przepisów ustawy z 16.11.2016 r. o KAS.
Kontrola skarbowa w znaczeniu nadanym ustawą z 28.09.1991 r. o kontroli skarbowej
Kontrola skarbowa zdefiniowana w ustawie z 28.09.1991 r. nie oznacza żadnego trybu postępowania. Ustawa ta nie wyjaśnia nawet czym jest kontrola skarbowa. Definiuje ona wyłącznie cele (art. 1) i zakres (art. 2) kontroli skarbowej. Można jednak wysnuć wniosek, że na gruncie tej ustawy za kontrolę skarbową ustawodawca uważał ten fragment administracji państwowej, który zajmuje się kontrolą przestrzegania przez podatników nałożonych na nich obowiązków podatkowych. Administracja ta wykonuje swoje zadania w prawem przewidzianych procedurach, które zostały nazwane jednak inaczej niż kontrola skarbowa. Takie też rozumienie “kontroli skarbowej” na gruncie ustawy z 28.09.1999 r. o kontroli skarbowej zostało wyrażone w wyroku NSA z 29.05.2013 r., II FSK 2314/12:
Sam zwrot normatywny “kontrola skarbowa” ma charakter instytucjonalny i odnosi się do zakresu przedmiotowego ustawy i podmiotów ją stosujących, a nie do postępowania, które regulowane jest w rozdziale 3 omawianej ustawy.
Kontrola skarbowa nie jest więc na gruncie ustawy z 28.09.1991 r. kontrolą skarbową, której znaczenie zazwyczaj przyjmują podatnicy. Podatnicy przez kontrolę skarbową – jak sądzę – rozumieją pewien określony tryb działania urzędu, na wzór postępowania podatkowego, kontroli podatkowej albo czynności sprawdzających z Ordynacji podatkowej.
Jeżeli tryb postępowania z ustawy o kontroli skarbowej nie nazywa się kontrolą skarbową, to nasuwa się pytanie: jak właściwie nazywa się ten tryb postępowania, w którym jesteśmy kontrolowani przez dawny urząd kontroli skarbowej (UKS)?
Postępowanie kontrolne w ustawie o kontroli skarbowej
W ustawie z 28.09.1991 o kontroli skarbowej ustawodawca przewidział dwa tryby postępowania, które nazywają się: postępowanie kontrolne oraz kontrola podatkowa.
Postępowanie kontrolne prowadzone przez UKS jest odpowiednikiem postępowania podatkowego z Ordynacji podatkowej. Kontrola podatkowa prowadzona przez UKS jest zaś odpowiednikiem kontroli podatkowej z Ordynacji podatkowej.
Przepisy Ordynacji podatkowej w zakresie nieuregulowanym w ustawie o kontroli skarbowej stosowane są odpowiednio (art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej). Do prowadzonego przez UKS postępowania kontrolnego, w zakresie nieuregulowanym ustawą o kontroli skarbowej, stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące postępowania podatkowego.
Wobec kontroli podatkowej prowadzonej przez UKS w zakresie nieuregulowanym przepisami ustawy o kontroli skarbowej, stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące kontroli podatkowej.
W poprawnym nazewnictwie, to jest takim, które zgodne byłoby z nazewnictwem ustawy o kontroli skarbowej (ale już nie z Ordynacją podatkową), potoczne określenie „kontrola skarbowa” zamienić należałoby na zwrot „postępowanie kontrolne”.
Gdy podatnik zwróci się do prawnika i powie mu: mam kontrolę skarbową z UKS’u, prawnik przełoży to na język prawniczy, uznając, że: UKS prowadzi postępowanie kontrolne, w którym stroną postępowania jest jego rozmówca.
W odróżnieniu od regulacji prawnej z Ordynacji podatkowej, która w żadnym wypadku nie pozwala na równoczesne prowadzenie wobec podatnika kontroli podatkowej i postępowania podatkowego (pisałem o tym w jednym z poprzednich wpisów: Czym różni się kontrola podatkowa od postępowania podatkowego?) przepisy ustawy o kontroli skarbowej pozwalają na prowadzenie kontroli podatkowej wyłącznie w ramach postępowania kontrolnego (art. 13 ust. 3 ustawy o kontroli skarbowej).
Należy pamiętać o tym, że postępowanie kontrolne może być prowadzone przez UKS bez wszczynania i prowadzenia w jego ramach kontroli podatkowej.
Zakończenie postępowania kontrolnego prowadzonego na podstawie ustawy o kontroli skarbowej
Organ kontroli skarbowej kończy postępowanie kontrolne decyzją podatkową, gdy:
1. ustalenia dotyczą podatków, których określanie lub ustalanie należy do właściwości naczelników urzędów skarbowych oraz podatku akcyzowego,
2. ustalenia dotyczą opłat i niepodatkowych należności budżetu państwa, których określanie lub ustalanie należy do właściwości naczelników urzędów skarbowych,
3. w trakcie toczącego się postępowania kontrolnego zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu.
Do podatków, których określenie należy do właściwości naczelników urzędów skarbowych zaliczyć należy m.in. podatek dochodowy od osób fizycznych, podatek dochodowy od osób prawnych, podatek VAT, podatek od spadków i darowizn, podatek od czynności cywilnoprawnych.
Od decyzji podatkowej wydanej przez organ kontroli skarbowej (poprzednio dyrektora UKS, obecnie – naczelnika UCS) służy odwołanie do właściwego dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania kontrolnego dyrektora izby skarbowej (obecnie – dyrektora izby administracji skarbowej).
Wynik kontroli
W sytuacji, gdy ustalenia końcowe postępowania kontrolnego nie stwierdzają nieprawidłowości organ kontroli skarbowej zamiast decyzji podatkowej wydaje wynik kontroli (art. 24 ust. 1 pkt 2 lit b ustawy o kontroli skarbowej).
Zakończenie kontroli podatkowej prowadzonej w ramach postępowania kontrolnego
Kontrola podatkowa prowadzona w ramach postępowania kontrolnego na zasadzie odwołania przewidzianego w art. 31 ust. 2 pkt 4 w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, kończy się w dniu doręczenia kontrolowanemu protokołu kontroli (art. 291 § 4 Ordynacji podatkowej). Wydanie protokołu kontroli oraz ewentualne wniesienie przez kontrolowanego zastrzeżeń do protokołu kontroli nie mają żadnego wpływu na dalsze prowadzenie przez UKS postępowania kontrolnego. Jak już wcześniej wspomniałem postępowanie kontrolne kończy się wydaniem decyzji podatkowej. Jeżeli nie stwierdzono nieprawidłowości wydawany jest wynik kontroli.
✉ msz@szymalazaremba.pl
- Ewidencja IP Box - 12/04/2023
- Opłata od skargi kasacyjnej do NSA - 27/03/2023
- Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki z o.o. - 14/02/2023