Ustawą z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2016, poz. 2024) ustawodawca wprowadził do ustawy o VAT m.in. nowe przepisy dotyczące zwrotu podatku VAT. W artykule 87 dodano ust. 2b, który stanowi, że: ”Weryfikacja zasadności zwrotu różnicy podatku może obejmować sprawdzenie rozliczenia podatnika, rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będących przedmiotem rozliczenia podatnika oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji”. Podstawowe pytanie jakie nasuwa się w związku z tym przepisem, jest takie – czy rzeczywiście wnosi on coś nowego, czy reguluje coś, co do tej pory było niejasne, wymagało regulacji, i czy może zmienić dotychczasową praktykę działania organów podatkowych i skarbowych?
W uzasadnieniu do zmian ustawy o VAT znaleźć można następującą argumentację dla wprowadzenia omawianego przepisu: ”W dodawanym niniejszą ustawą ust. 2b proponuje się doprecyzowanie zasad i zakresu weryfikacji zasadności zwrotu dokonywanej przez naczelnika urzędu skarbowego. Z uwagi na charakter i specyfikę podatku VAT, sprawdzenie zasadności zwrotu nie ogranicza się tylko do sprawdzenia (w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego) złożonego przez podatnika rozliczenia. Aby stwierdzić zasadność zwrotu często należy prześledzić cały łańcuch obrotu, a więc zweryfikować rozliczenia innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami będącymi przedmiotem tego obrotu, sprawdzić inne dokumenty świadczące o faktycznym dokonaniu transakcji itp.”(Uzasadnienie projektu ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, s. 10).
Wynika z tego, że projektodawca wprowadzając ten przepis miał na celu doprecyzowanie zasad i zakresu weryfikacji postępowania sprawdzającego przy zwrocie podatku VAT. Założenie to jest wątpliwe, gdy weźmie się pod uwagę, że dotychczasowa praktyka działania organów podatkowych, na podstawie istniejących dotychczas przepisów, nie nasuwała żadnych wątpliwości w tym zakresie. Co więcej, działania organów podatkowych w trakcie weryfikacji zasadności zwrotu podatku VAT polegały bardzo często właśnie na takich działaniach i celach, o jakich mówi nowo wprowadzony przepis.
Wobec tego można zadać pytanie: czy dotychczas organy podatkowe działały nie mając ku temu wyraźnej podstawy prawnej? Oczywiście, że nie. Cel działania organów podatkowych wynikał z art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT, tzn. zachodziła potrzeba dodatkowej weryfikacji wykazanego przez podatnika VAT w deklaracji podatkowej zwrotu różnicy podatku VAT na rachunek bankowy, z drugiej strony, zakres czynności, jakie mogły być podjęte zdeterminowany był tym, jaki tryb tej weryfikacji organ podatkowy uznał i wybrał za stosowny, tj. albo w postaci czynności sprawdzających albo kontroli podatkowej albo postępowania podatkowego. Pomiędzy zaś tymi trzema „formami procesowymi” weryfikacji zwrotu podatku VAT zachodziły różnice (i zachodzą nadal), które wynikają z przepisów Ordynacji podatkowej. Chodzi tutaj o to, że zakres działań możliwych do zrealizowania przez organ podatkowy wynikał i nadal wynika z przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa, i w żadnym stopniu dodany do ustawy o VAT art. 87 ust. 2b, nie wpływa na zmianę tego zakresu.
Wówczas, gdy organ podatkowy decyduje się na prowadzenie postępowania weryfikacyjnego dotyczącego zasadności zwrotu podatku VAT, w postaci kontroli podatkowej albo postępowania podatkowego, to procesowy zakres działania organu podatkowego wynika z art. 274c § 1 – 1c Ordynacji podatkowej. Przepis ten wyznacza zakres kontroli krzyżowej, a w szczególności krąg podmiotów nią objętych oraz rodzaj dokumentacji podlegających kontroli.
Warto zaznaczyć, że uzasadnienie projektodawcy dla nowego ust. 2b w art. 87 ustawy o VAT odwołuje się do nowego § 1c art. 274c Ordynacji podatkowej, jako tworzącego normę wykonawczą (wypełniającą) wobec tego pierwszego przepisu. ”Jednocześnie w celu realizacji normy wynikającej z dodawanego ust. 2b proponuje się dodanie do art. 274c Ordynacji podatkowej § 1c stanowiącego o stosowaniu zasad określonych w § 1–1b tego przepisu, dotyczących przeprowadzania czynności sprawdzających, również do wszystkich podmiotów uczestniczących pośrednio lub bezpośrednio w dostawie towaru lub świadczeniu usługi (dostawcy i nabywcy w całym łańcuchu obrotu)”.
Treść art. 274c § 1c Ordynacji podatkowej (jej odpowiednika w ustawie o kontroli skarbowej, tj. art. 13b ust. 1 – 2) oraz art. 87 ust. 2b ustawy o VAT, wskazuje na to, że reguluje ona to samo zagadnienie, przy czym przepisy te nie tyle uzupełniają się wzajemnie, ale powielają swoją treść normatywną.
Na czym więc miałoby polegać owo ”doprecyzowanie zasad i zakresu weryfikacji” i czy rzeczywiście istniała potrzeba dodawania do ustawy o VAT art. 87 ust. 2b? W mojej ocenie przepis ten nie wnosi żadnej nowej treści prawnej, której dotychczas nie można było ”wydobyć” z przepisów dotychczas istniejących. Artykuł 87 ust. 2b ustawy o VAT jest przepisem powielawczym, który bez potrzeby i konieczności wydłuża i tak już przerośniętą w treść ustawę o VAT. Wyznaczenie celu postępowania, tzn. potwierdzenie zasadności zwrotu podatku VAT wykazanego przez podatnika w deklaracji podatkowej, w zdaniu drugim ust. 2 art. 87 ustawy o VAT było wystarczające do określenia celu tego postępowania. Zaś gdyby przyjąć, że ust. 2b art. 87 ustawy o VAT nie tyle określa cel postępowania weryfikacyjnego przy zwrocie podatku VAT, a raczej zakres tego postępowania, to trudno byłoby odeprzeć zarzut, że stanowi on w istocie powielenie procesowych możliwości, jakie przewidziano w art. 274c § 1c Ordynacji podatkowej.
Zakres weryfikacji przy zwrocie podatku VAT jest innym zagadnieniem od przesłanek powodujących wszczęcie dodatkowej weryfikacji zwrotu podatku VAT. Przesłanki te omówione zostały w innym artykule: Dodatkowa weryfikacja zwrotu VAT.
✉ msz@szymalazaremba.pl
- Ewidencja IP Box - 12/04/2023
- Opłata od skargi kasacyjnej do NSA - 27/03/2023
- Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki z o.o. - 14/02/2023