Hipoteka przymusowa jest – obok zastawu skarbowego – jednym z instrumentów pozwalających na zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych. Przepisy Ordynacji podatkowej regulują sposób powstania hipoteki przymusowej, jej przedmiot, podmiot oraz tryb zaspokojenia. Kwestie te zostaną omówione w niniejszym artykule. Warto również wspomnieć o tym, jaki skutek dla biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ma powstanie hipoteki przymusowej, a także jak odnosi się do tego zagadnienia orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego oraz sądów administracyjnych.
Podmiot hipoteki przymusowej
Hipoteka przymusowa w Ordynacji podatkowej jest zabezpieczeniem wykonania zobowiązania podatkowego, które przysługuje ściśle określonym podmiotom. Są to: Skarb Państwa albo jednostka samorządu terytorialnego (gmina, powiat, województwo). Wymienione podmioty są zatem wierzycielami w stosunku prawnym, którego przedmiotem jest hipoteka przymusowa. Wyłącznie te podmioty są uprawnione do złożenia wniosku o ustanowienie hipoteki przymusowej z Ordynacji podatkowej. Oczywiście za Skarb Państwa działać będzie odpowiedni naczelnik urzędu skarbowego, zaś za gminę – prezydent miasta, wójt albo burmistrz.
Z drugiej strony tego stosunku występuje zobowiązany. Może nim być podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny albo osoba trzecia.
Przedmiot hipoteki przymusowej
Hipotekę przymusową ustanowić można wyłącznie na:
1) części ułamkowej nieruchomości, jeżeli stanowi udział podatnika;
2) nieruchomości stanowiącej przedmiot współwłasności łącznej podatnika i jego małżonka;
3) nieruchomości stanowiącej przedmiot współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej lub część ułamkowa nieruchomości stanowiąca udział wspólników spółki cywilnej – z tytułu zaległości podatkowych spółki;
4) użytkowaniu wieczystym wraz z budynkami i urządzeniami na użytkowanym gruncie stanowiącymi własność użytkownika wieczystego lub udział w tym prawie;
5) spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu lub udział w tym prawie;
6) wierzytelności zabezpieczonej hipoteką;
7) statku morskim lub statku morskim w budowie wpisanym do rejestru okrętowego.
Wierzytelności, które mogą być zabezpieczone hipoteką przymusową z Ordynacji podatkowej
Hipoteka przymusowa z Ordynacji podatkowej może zabezpieczać wyłącznie określone wierzytelności, do których zalicza się:
1) podatki, które powstają z dniem doręczenia decyzji ustalającej te podatki (art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej),
2) zaległości podatkowe w podatkach stanowiących dochód Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego,
3) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych wymienionych w pkt 2.
Powstanie hipoteki przymusowej
Hipoteka przymusowa powstaje przez dokonanie wpisu do księgi wieczystej. Wpisu hipoteki przymusowej do księgi wieczystej dokonuje właściwy sąd rejonowy, a w przypadku hipoteki morskiej przymusowej właściwa izba morska na wniosek organu podatkowego.
Wpis hipoteki przymusowej odbywa się zgodnie z procedurą przewidzianą w art. 6264 kodeksu postępowania cywilnego. Naczelnik urzędu skarbowego składa wniosek o wpis hipoteki przymusowej do księgi wieczystej wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego. Wniosek ten opatruje się kwalifikowanym podpisem elektronicznym.
Dokumenty będące podstawą wpisania hipoteki przymusowej do księgi wieczystej
Do wniosku o wpisanie hipoteki przymusowej do księgi wieczystej dołącza się dokumenty stanowiące podstawę wpisu w księdze wieczystej, jeżeli zostały one sporządzone w postaci elektronicznej. Dokumenty stanowiące podstawę wpisu w księdze wieczystej niesporządzone w postaci elektronicznej naczelnik urzędu skarbowego przesyła sądowi rejonowemu w terminie trzech dni od dnia złożenia wniosku o wpis.
Podstawą wpisu hipoteki przymusowej jest:
I. doręczona decyzja:
1) ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego,
2) określająca wysokość zobowiązania podatkowego,
3) określająca wysokość odsetek za zwłokę,
4) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta,
5) o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej,
6) o odpowiedzialności spadkobiercy,
7) określająca wysokość zwrotu podatku;
II. tytuł wykonawczy lub zarządzenie zabezpieczenia, jeżeli może być wystawione, na podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji bez wydawania decyzji, o której mowa w pkt 1.
Wyjawienie przedmiotu hipoteki przymusowej
W toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego, organ podatkowy może wezwać stronę postępowania lub kontrolowanego do złożenia oświadczenia o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej. Strona lub kontrolowany mogą odmówić złożenia oświadczenia. Jeżeli podatnik zdecyduje się na złożenie oświadczenia składa je pod rygorem odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia. Organ podatkowy jest obowiązany uprzedzić osobę wezwaną o prawie odmowy złożenia tego oświadczenia oraz o odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia.
Hipoteka przymusowa – tryb zaspokojenia wierzyciela
Zaspokojenie z przedmiotu hipoteki przymusowej następuje w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, chyba że z przedmiotu hipoteki jest prowadzona egzekucja przez sądowy organ egzekucyjny.
Hipoteka przymusowa – przedawnienie zobowiązania podatkowego
Zgodnie z art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej:
Nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.
Wyrok TK z 8 października 2013 r., SK 40/12
Artykuł 70 § 8 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. został przez Trybunał Konstytucyjny uznany za niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji (wyrok TK z 8.10.2013 r., SK 40/12).
Argumentacja Trybunału Konstytucyjnego przemawiająca za niezgodnością z Konstytucją art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej była następująca:
Płacenie podatków jest obowiązkiem powszechnym, a konstytucja nie przewiduje “prawa do przedawnienia” należności podatkowych. Niemniej, jeżeli już ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie tej instytucji, powinien przestrzegać w tym zakresie standardów konstytucyjnych. Całkowity brak przedawnienia należności zabezpieczonych hipoteką przymusową podczas kontroli podatkowej powoduje wydrążenie z treści instytucji przedawnienia i jej pozorność. Skutkiem tej regulacji jest zróżnicowanie zakresu czasowego obowiązków podatników w zależności od arbitralnego kryterium, tj. posiadania nieruchomości, na których można ustanowić hipotekę przymusową, bez względu na genezę, charakter i zakres zaległych należności podatkowych czy postawę podatnika podczas kontroli podatkowej. Ten sam cel (tj. zapewnienie maksymalnej ściągalności podatków) można osiągnąć mniej dolegliwymi dla podatnika metodami, tj. przerwaniem biegu przedawnienia na czas kontroli podatkowej. Całkowity brak przedawnienia należności zabezpieczonych hipoteką przymusową stanowi więc przekroczenie zakresu swobody regulacyjnej, przysługującego ustawodawcy w zakresie prawa podatkowego.
Hipoteka przymusowa a przedawnienie zobowiązania podatkowego – obecny stan prawny
Pomimo tego, że TK uznał niekonstytucyjność art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1998 r. do końca 2002 r., sens normy wynikającej z tego przepisu nie odbiega w żaden sposób od sensu, który wynika z obecnie obowiązującego art. 70 § 8 o.p. Niekonstytucyjność aktualnej normy prawnej wynikającej z art. 70 § 8 o.p. jest w orzecznictwie NSA postrzegana jednolicie.
Wyrok NSA z 10.05.2018 r., II FSK 1060/16:
Pomimo faktu, iż w wyroku Trybunału Konstytucyjnego SK 40/12 stwierdzona niekonstytucyjność dotyczy jedynie art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r., to jednak powtórzona w art. 70 § 8 o.p. treść tego przepisu (uzupełniona o zastaw skarbowy) w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 stycznia 2003 r. także oznacza jego niekonstytucyjność. Treść art. 70 § 8 o.p. nie uległa takim zmianom, które mogłyby rzutować na ocenę odmienną od tej, która została zawarta w wyroku Trybunału w sprawie SK 40/12, zwłaszcza, że już w tym wyroku Trybunał wskazał, iż do przepisu tego w sposób oczywisty mają odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w tym wyroku do art. 70 § 6 o.p
Wyrok NSA z 15.02.2018 r., I FSK 1523/17:
Przepis art. 70 § 8 o.p. jest w sposób oczywisty niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP.
✉ msz@szymalazaremba.pl
- Ewidencja IP Box - 12/04/2023
- Opłata od skargi kasacyjnej do NSA - 27/03/2023
- Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki z o.o. - 14/02/2023