Ustawa z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U 2016 poz. 2024) wprowadziła nowe zasady rozliczania podatku VAT w budownictwie. Najważniejszą zmianą dla podatników m.in. z branży budowlanej, w szczególności podwykonawców robót, jest konieczność rozliczania VAT`u w sposób odwrócony (potocznie nazywany odwrócony VAT lub odwrotne obciążenie VAT).
Kiedy wystąpi odwrócony VAT?
Mechanizm odwrotnego obciążenia podatkiem VAT stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę. Odwrócony VAT w usługach budowlanych wystąpi, gdy spełnione zostaną łącznie następujące warunki:
1) transakcja dotyczyć będzie nabycia usługi,
2) usługa ta będzie wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy o VAT (usługi budowlane),
3) usługodawca oraz usługobiorca będą podatnikami VAT czynnymi
4) usługodawca świadczyć będzie usługę jako podwykonawca.
Tylko i wyłącznie, gdy spełnione będą wszystkie wymienione wyżej przesłanki, podatek VAT będzie rozliczany w sposób odwrócony. Podstawą prawną odwróconego VAT`u w budownictwie jest art. 17 ust. 1 pkt 8 oraz art. 17 ust. 1h ustawy o VAT oraz załącznik nr 14 do ustawy o VAT.
Na czym polega odwrotne obciążenie VAT?
Odwrotne obciążenie VAT polega na tym, że usługodawca na fakturze sprzedażowej, tzn. dokumentującej wykonanie usługi dla usługobiorcy, nie wykazuje w ogóle VAT-u należnego. Oczywiście nie oznacza to, że VAT-u od tej usługi w ogóle nie będzie. Usługa ta oczywiście będzie opodatkowana, ale za wykazanie tego podatku i jego rozliczenie odpowiedzialny będzie wyłącznie usługobiorca. Zasada ta wynika z art. 17 ust. 2 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, które przesądzają o tym, że w przypadku spełnienia warunków określonych w tych przepisach to usługobiorca staje się podatnikiem VAT i to on jest odpowiedzialny za rozliczenie podatku VAT z tytułu nabycia usługi lob dostawy towaru.
Zakres usług objętych odwróconym VAT w budownictwie
Załącznik nr 14 do ustawy o VAT obowiązujący od 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.
Problemem dla podatników objętych odwrotnym obciążeniem VAT w budownictwie może okazać się sposób opodatkowania transakcji złożonych, w których usługodawca dostarcza materiały do wykonania usługi budowlanej. Na przykład podwykonawca jednocześnie wykonuje roboty związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych oraz roboty związane z wykładaniem posadzek i oblicowywaniem ścian. W ramach umowy z usługobiorcą usługodawca dokonuje dostawy materiałów koniecznych do wybudowania budynku, wykonania posadzek i oblicowania ścian. W konsekwencji świadczone przez usługodawcę kompleksowe usługi budowlane, na które składają się zarówno koszty materiału jak i robocizny, będą podlegały opodatkowaniu z zastosowaniem mechanizmu odwróconego obciążenia, a zatem do rozliczenia podatku z tytułu tych usług zobowiązany będzie usługobiorca (generalny wykonawca). Takie stanowisko wyrażone zostało m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 kwietnia 2017 r., 1061-IPTPP2.4512.64.2017.2.KW.
Zakres umowny prac pomiędzy inwestorem – głównym wykonawcą – podwykonawcami a odwrotne obciążenie
Przepisy ustawy o VAT nie uzależniają zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia, który wystąpił pomiędzy podwykonawcą a wykonawcą od tego, czy usługi świadczone przez generalnego wykonawcę na rzecz inwestora będą wyłącznie usługami wskazanymi w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT. Podwykonawca jako drugi (obok wykonawcy) adresat normy prawa podatkowego – tworzącej zasadę mechanizmu odwrotnego obciążenia VAT – nie musi wiedzieć, jaki charakter mają świadczenia głównego wykonawcy lub w jakiej formie odsprzedaje on nabyte towary i usługi oraz jak są one identyfikowane przez tegoż wykonawcę w oparciu o symbole PKWiU.
Odwrotne obciążenie VAT – rozliczenie podatku należnego
Jak sama nazwa wskazuje przy odwróconym VAT to na usługobiorcy (nabywcy) ciążyć będzie rozliczenie podatku VAT należnego z tytułu nabytej usługi. Zasada ta wynika z art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, który stanowi, że w przypadku usług budowlanych usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego. Uzupełnieniem powyższej regulacji jest art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, który określa, że podatnikami są również podmioty, które nabywają usługi budowlane przy spełnieniu dodatkowych, wymienionych w tym przepisie warunków. Ustawodawca nadał usługobiorcy status podatnika VAT, w zakresie dotyczącym nabywanej przez niego usługi budowlanej, zwalniając jednocześnie usługodawcę z rozliczenia podatku należnego związanego z wykonaniem tej usługi. Obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego finalnie przerzucony został wolą ustawodawcy na nabywcę tej usługi (usługobiorcę).
Podatek naliczony przy odwrotnym obciążeniu VAT
Nabywcy usługi budowlanej, np. głównemu wykonawcy budowy, deweloperowi, w zakresie w jakim nabyte od podwykonawcy usługi budowlane wykorzystuje do prowadzenia własnej działalności gospodarczej (np. sprzedaż mieszkań) przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakupionych usług budowlanych. Podatkiem naliczonym do odliczenia będzie kwota podatku należnego z tytułu nabytej usługi budowlanej (art. 86 ust. 2 pkt 4 lit a ustawy o VAT). Podatek należny jak i naliczony z tytułu nabytej usługi budowlanej ustala i rozlicza samodzielnie usługobiorca, np. główny wykonawca, deweloper.
Elementy faktury przy odwrotnym obciążeniu VAT
Zgodnie z art. 106e ust. 4 ustawy o VAT w przypadku wykonania usługi z odwrotnym obciążeniem VAT, faktura VAT dokumentująca tę usługę, wystawiana przez usługodawcę, nie powinna zawierać:
2) sumy wartości sprzedaży netto,
3) kwoty podatku VAT od sumy wartości sprzedaży.
Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT w przypadku wystawiania przez usługodawcę faktury VAT, dokumentującej wykonanie usługi podlegającej odwrotnemu obciążeniu, faktura musi zawierać wyrazy ”odwrotne obciążenie”. Dzięki tej informacji usługobiorca będzie wiedział, że to on powinien rozliczyć podatek VAT od tej transakcji.
Od kiedy obowiązuje odwrotne obciążenie w VAT?
Odwrotne obciążenie w budownictwie dotyczy usług, które zostały wykonane po dniu 31 grudnia 2016 roku. Oznacza to, że podatek VAT od usług budowlanych wykonanych przed dniem 1 stycznia 2017 roku będzie rozliczany na zasadach ogólnych (bez odwrotnego obciążenia). Ustalenie momentu wykonania usługi nastąpi na podstawie przepisów art. 19a ust. 2 i 3 ustawy o VAT.
Partner w Szymała Zaremba Kancelaria Adwokatów i Radców Prawnych Sp. p. Wpisany na listę adwokatów prowadzoną przez Okręgową Radę Adwokacką we Wrocławiu. Specjalizacje: prawo podatkowe, postępowanie podatkowe, prawo karne skarbowe, postępowanie sądowoadministracyjne, egzekucja administracyjna.
✉ msz@szymalazaremba.pl
- Ewidencja IP Box - 12/04/2023
- Opłata od skargi kasacyjnej do NSA - 27/03/2023
- Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki z o.o. - 14/02/2023